Par un arrêt de la Cour de cassation du 25 mai 2022, est posé un terme, espérons-le définitif, à l’interprétation téléologique et pourtant toute personnelle de l’administration, des dispositions « Dutreil ».
« Jus est ars boni et aequi » - Le droit est l’art du juste et du bien. Cette idyllique définition du droit, donné par le Digeste trouve une magnifique illustration par l’arrêt de la chambre commerciale et financière de la Cour de cassation dans son arrêt du 25 mai 2022 (n° 19-25.513), très justement publié au bulletin.
LIRE LA DÉCISION >> Cour de cassation, Chambre Commerciale, Financière et Économique, 25 mai 2022, n° 19-25.513
Par cet arrêt, la Cour de cassation semble vouloir mettre un terme définitif à cette position de l’administration fiscale qui conteste régulièrement le bénéfice des dispositions de l’article 787 B du Code général des impôts, c’est-à-dire du régime d’exonération Dutreil lorsque la société a cédé ses participations et que son activité n’est devenue que financière.
Ce faisant, l’administration se trouve sévèrement « taclée » par un motif - on ne peut plus clair -, que les latinistes condamnaient à l’aune d’un autre adage « summum jus, summa injuria ». De fait, l’excès de justice, peut conduire certains juristes, tel fut le cas des conseillers de la Cour d’appel de Rennes, à un excès d’injustice. Les faits prêtaient pourtant à une certaine compréhension que la stricte application de la règle de droit ne venait que conforter.
Suite au décès de sa mère en 2010, une contribuable avait hérité de titres d’une holding animatrice de groupe. Elle invoque « l’exonération Dutreil », en prenant l’engagement individuel de conservation de 4 ans. Malgré cet engagement de la contribuable conforme aux dispositions de l’article précité, la Cour d’appel de Rennes donne raison à l’administration qui lui avait refusé le bénéfice de l’exonération Dutreil en considérant que cette activité de holding animatrice avait été perdue, postérieurement à la cession, en raison des cessions successives des participations détenues par cette société.
Pour justifier la rectification fiscale dont la successible malheureuse était la victime, la Cour d’appel soutenait que la perte par la société de sa fonction d’animatrice de groupe avant l’expiration du délai légal de conservation des parts, rendait la transmission de ces parts inéligible à l’exonération partielle.
Cette position est sévèrement sanctionnée par la Cour de cassation. Il n’est pas possible, - même pour une cour d’appel - d’ajouter à la règle ce que le législateur n'a pas envisagé.
LIRE LA DÉCISION >> Cour d'appel de Rennes, 1ère Chambre, 8 octobre 2019, n° 17/0833
Ab initio, les conditions d’exonération Dutreil pour les sociétés étaient strictement circonscrites
1. La société dont les titres sont soumis à engagement collectif doit exercer une activité industrielle, commerciale, artisanale, agricole ou libérale ou de holding animatrice.
2. Un engagement collectif de conservation doit être conclu pour une durée minimale de deux ans et être en cours au jour de la transmission.
3. Cet engagement collectif doit être pris par le défunt ou le donateur pour lui et ses ayants cause à titre gratuit, avec d’autres associés ou par une personne seule (depuis le 1er janvier 2019 pour une personne seule), pour elle et ses ayants cause à titre gratuit.
4. Cet engagement porte tout au long de sa durée sur au moins 17 % des droits financiers et 34 % des droits de vote lorsqu’il s’agit de titres de sociétés non cotées (et sur au moins 10% des droits financiers et 20 % des droits de vote s’il s’agit de titres de sociétés cotées).
5. Lors de la transmission des titres, chaque héritier, donataire ou légataire souhaitant bénéficier des dispositions de l’article 787 B du CGI devra prendre l’engagement individuel de conserver les titres transmis pendant une durée de quatre ans minimum à compter de la fin de l’engagement collectif.
6. L’un des associés signataires de l’engagement collectif de conservation ou l’un des donataires, héritiers ou légataires devra exercer dans la société, pendant la durée de l’engagement collectif et pendant les trois années qui suivent la date de la transmission, une fonction de direction (énumérée au 1° du 1 du III de l’art 975 du CGI) – soit quatre ans.
Deux types de sociétés étaient concrètement appréhendées par l’article 787 B du CGI :
- les sociétés opérationnelles dont les titres sont éligibles à l’exonération pour la totalité de leur valeur dès lors que l’activité commerciale, agricole est prépondérante ;
- et les sociétés interposées dont les titres sont éligibles à l’exonération à proportion de leur valeur correspondant à des actifs éligibles, dans la limite de deux degrés d’interposition.
Jusqu’à ce que l’administration fiscale ajoute à la loi ce que son auteur avait lui-même ignoré
L’administration fiscale s’est crue autorisée, tout d’abord à distinguer l’activité d’animation de la société, de l’activité de prestation de services ou de l’exercice des fonctions de direction, ce que le législateur n’avait pas prévu. Puis, elle a exigé que cette activité d’animation soit maintenue jusqu’au terme des engagements souscrits, et notamment l’engagement individuel.
Or, la Cour de cassation a rappelé qu’en exigeant que la holding conserve un rôle d’animation pendant la durée des engagements, l’administration fiscale et les conseillers d’appel ajoutent à la loi une condition qu’elle ne comporte pas, et était violé de ce fait l’article 787 B du CGI.
La sanction de la Haute Cour brille par sa clarté et son laconisme : « En statuant ainsi, la cour d’appel, qui a ajouté à la loi une condition qu’elle ne comporte pas, a violé le texte susvisé.
(…). Il résulte des constatations des juges du fond que la société était, au jour du décès (…), une société holding animatrice d’un groupe de sociétés, que – la contribuable – a conservé les titres de cette société pendant la période de son engagement, soit quatre années, et que les dirigeants (…) sont demeurés à la tête de cette société pendant la durée requise de trois ans, de sorte que – la contribuable – remplissait les conditions pour bénéficier de l’exonération partielle de droits de succession, prévue à l’article 787 B du code général des impôts, sur la valeur des parts de la société (…) dont elle a hérité. »
La Cour de cassation a définitivement tranché et posé le principe selon lequel la condition d’activité ne doit être respectée qu’au moment de la transmission. Elle fait ainsi valoir la lettre du texte plutôt qu’une interprétation téléologique de la règle de droit, que la Cour d’appel prétendait avoir cernée.
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Maître Prod'homme Soltner est maître de conférences à l'université Sorbonne Paris Nord et associée fondatrice du cabinet 444 avocats.
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